第一节 成本性态概述

任何组织的管理人员都希望知道成本是如何受该组织业务活动的影响的，解决这类问题的第一步是分析成本性态。成本性态是指成本总额与业务活动之间的依存关系。而影响成本的业务活动称为成本动因。引起成本发生的动因有很多，最常见的是与数量有关的成本动因，一般称为业务量。业务量是指企业在一定的生产经营期内投入或完成的经营工作量的统称。

根据具体业务性质的不同，业务量可以表现为实物量、价值量和时间量，如产品生产量或销售量、产品销售额、工人工作小时、机器工作小时、维修小时等。

成本按其性态可分为固定成本、变动成本和混合成本三大类。

一、固定成本

固定成本是指在一定条件下，当业务量发生变动时总额保持不变的成本。固定成本具有以下特点：①成本总额在相关范围内不随业务量而变，表现为固定不变的金额；②单位业务量负担的固定成本（即单位固定成本）随业务量的增减变动成反比例变动。

这里的成本总额是个相对概念，可以是某一项成本的总额，也可以是若干项成本的合计。

【例2-1】假设某厂生产过程中所用的某种机器是向外租用的，其月租金为6000元，该机器设备每月的最大生产能力为400件。所以，当该厂每月的产量在400件以内时，其租金总成本一般不随产量的增减而变动。现假定该厂每月的产量分别为100件、200件、300件、400件，则单位产品分摊的固定成本（租金）如表2-1所示。

为了便于建立数学模型进行定量分析，我们用y代表成本，用x代表业务量，用a代表固定成本总额，则固定成本模型为y＝a，单位固定成本模型为 y＝a/x。

固定成本大多体现在制造费用、管理费用和销售费用中。固定成本还可根据其支出数是否受管理层短期决策行为的影响，进一步分为约束性固定成本和酌量性固定成本。

约束性固定成本，是指不受企业管理层短期决策行为的影响，在短期内不能改变其数额的固定成本。如提供和维持企业生产经营能力所需设施、机器等的最基本的生产能力支出。约束性固定成本通常由企业最高管理层根据企业战略规划和长远目标来确定，一旦形成在短期内很难改变，即使生产中断，该种固定成本也仍然要发生，如果削减该种支出，势必影响企业的生产能力和长远目标，因此，这种成本具有很大的约束性。

酌量性固定成本，是指受企业管理层短期决策行为的影响，能改变其数额的固定成本。如广告和促销费、研究开发费、职工培训费、管理人员薪金等。这些成本在某一预算执行期内固定不变，而在编制下期预算时，可由管理层根据未来的需要和财务负担能力进行调整。因此，要想降低酌量性固定成本，只有精打细算，厉行节约，在保证不影响生产经营的前提下尽量减少它们的支出总额。此外，在企业财务陷入困难时期，管理层通常可以将酌量性固定成本进行适当缩减，但却不能减少约束性固定成本的发生。

二、变动成本

变成成本是指在一定条件下，总额随着业务量的增减呈正比例变动的成本。变动成本具有以下特点：①成本总额随着业务量的增减变动呈正比例变动；②单位业务量所对应的变动成本（即单位变动成本）在耗费水平不变的情况下不受业务量增减变动的影响而保持不变。

【例2-2】假设某厂生产一种产品，单位产品的变动成本为10元，假设各项耗费水平不变，产量在一定范围内变动对于成本的影响如表2-2所示。

可见，当产量从100件增加到400件，变动成本总额也从1000元增加到4000元，但单位产品变动成本仍保持10元。

用b代表单位变动成本，则变动成本模型为 y＝bx，单位变动成本模型为y＝b。

制造企业常见的变动成本一般包括产品成本中的直接材料成本和直接人工成本，制造费用中随着业务量呈正比例变动的物料用品费、燃料费、动力费，按销售量支付的销售佣金、包装费、装运费、销售税金等。变动成本又可进一步分为设计变动成本和酌量性变动成本。设计变动成本是由产品的工艺设计所确定的，只要工艺技术及产品设计不改变，成本就不会变动，所以不受企业管理层决策的影响。酌量性变动成本通常受管理层决策的影响，有很大的选择性，如在不影响产品质量和单耗不变的前提下，企业可以在不同地区或不同供货单位采购到不同价格的某种原材料，其成本消耗就属于酌量性变动成本。

三、混合成本

在实际工作中，有许多成本往往介于固定成本和变动成本之间，它们既非完全固定不变，也不随着业务量呈正比例变动，因而称为混合成本。常见的混合成本包括阶梯成本和半变动成本。

阶梯成本的发生额在一定的业务量范围内是固定的，当业务量超过这一范围，其发生额就会跳跃上升到一个新的水平，并在新的业务量范围内固定不变，直到出现另一个新的跳跃为止，如此重复下去，其成本随着业务量的增长呈现出阶梯状增长趋势。如企业的运货员、质检员等人员的工资，以及受一定业务量影响的固定资产租赁费等。

半变动成本是由明显的固定成本和变动成本两部分组成。这种成本通常有一个基数，不受业务量的影响，相当于固定成本；在此基数之上，随着业务量的增长，成本也呈正比例增加，这部分成本相当于变动成本。如公用事业费的煤气费、电话费，以及机器设备的维修保养费等可能属于这类成本。这些成本一般由供应单位每月固定一个收费基数，不管企业使用量为多少都必须支付，属于固定成本性质。在此基础上，再根据耗用量的大小乘以单价计算，属于变动成本性质。

【例2-3】设某厂租用一台数控机床，合同规定除每年支付租金8000元外，机床每开机一天，还得支付营运费2元，该机床某年累计开机的天数为360天，则当年支付的租金总额为8720元（8000+360×2＝8720）。

可见，这台机床的租金总额8720元属于半变动成本，其中固定成本部分为8000元，变动成本部分将随各个年度机床的开机天数的变动而增减。

四、相关范围

前面在解释固定成本和变动成本的含义时，总要加上“在一定条件下”这句话。这就意味着固定成本和变动成本的区分不是绝对的，而是有条件的。这个条件在管理会计中称为相关范围。

对于固定成本来说，相关范围有两方面的含义：一是指特定的期间。从较长时期看，所有的成本都是可变的，即使是约束性固定成本，随着时间的推移，企业的生产经营能力也将会发生变化，其总额也必然会发生调整。因此，只有在一定期间内，固定成本才能保持不变的特征。二是指特定的业务量水平。如果业务量超出这一水平，企业势必要增加厂房、机器设备和人员的投入，导致固定成本的增加。由此可见，即使在某一特定期间内具有固定特征的成本，其固定性也是针对某一特定业务量范围而言的。如果超出这个业务量范围，固定成本总额就可能发生变动。

变动成本同固定成本一样，也存在着一定的相关范围。超过相关范围，变动成本也不再表现为完全的线性关系，而是非线性关系。

五、总成本的函数模型

为了便于进行预测和决策分析，在明确各种成本性态的基础上，最终要将企业的全部成本区分为固定成本和变动成本两大类，并建立相应的成本函数模型。由于成本与业务量之间存在一定的依存关系，所以总成本可以表示为业务量的函数，即假定总成本可以近似地用一元线性方程来描述。

在相关范围内，总成本函数可用公式表示为：y＝a + bx。其中，y 代表总成本，x代表业务量，a代表固定成本总额（即真正意义上的固定成本与混合成本中的固定部分之和）, b代表单位变动成本（即真正意义上的单位变动成本与混合成本中的单位变动部分之和）, bx代表变动成本总额。